技术探索Ｉ ＴＥＣＨＮＩＣＡＬ ＰＲＯＢＥ 投资性房地产会计处理探讨 基于成本模式与公允价值计量的分析 吉林电子信息职业技术学院 刘淑芬 一、成本模式计量投资性房地产的会计处理 （五）投资性房地产的后续支出满足投资性房地产确认条件 的，其后续支出应予以资本化，不满足确认条件的，发生时记入当 期损益。 （１）资本化后续支出的处理。投资性房地产在改建、扩建或装 （一）外购的投资性房地产企业外购的投资性房地产，应当 按照取得时的实际成本，借记“投资性房地产”账户，贷记“银行存 款”等账户。例如：２００８年３月，某股份公司为了拓展经营规模，以银 行存款购得繁华商业区的一栋写字楼，并当即出租。该写字楼的购 买价为４００万元，采用银行转账支付。其会计处理为： 借：投资性房地产——写字楼４００００００ 贷：银行存款（二）自行建造的投资性房地产４００００００ 企业自行建造的投资性房地 修后，应按其账面价值，借记“在建工程”、“投资性房地产累计折旧 （摊销）”等账户，贷记“投资性房地产”账户。发生的资本化的改建、 扩建或装修支出，借记“在建工程”账户（通过“在建工程”账户归 集），贷记“银行存款”、“应付账款”等账户。改建、扩建或装修完成 后，继续用于投资性房地产的，应当从“在建工程”账户转入“投资 性房地产”账户，借记“投资性房地产”账户，贷记“在建工程”账户。 ［例１］２００９年５月，宏远公司与长青公司的厂房租赁合同即将到 期，该厂房原价１ ５００万元，已提折ＩＨ４５Ｏ万元，为提高租金收入，宏远 公司决定在租赁期满后对该厂房进行改造，改造后租给南方公司，５ 月２１日，于长青公司租赁合同期满，厂房进入改建扩建工程，９月５日， 厂房改建、扩建工程完工，共发生支出１３０万元，即日起按照租赁合 同租给南方公司。根据有关原始凭证，宏远公司作如下会计处理： ２００９年５月２１日，投资性房地产转入改建、扩建工程时： 借：在建工程 １０５０００００ 投资性房地产累计折旧（摊销）４５０００００ 产，其成本由建造该项资产达到预计可使用状态前发生的必要支 出构成，包括土地开发费、建筑成本、安装成本、应予资本化的借款 费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中的非正常 损失，直接计入当期损益，不计入建造成本。按照确定的成本，借记 “投资性房地产”账户，贷记“在建工程”账户。例如：２００８年４月，宏 远公司从某企业购人一块土地使用权，并在该土地上自行建造一 栋厂房，２００８年８月，厂房完工（达到预定可使用状态），宏远公司与 立华公司签订了经营租赁合同，将厂房租赁给立华公司。该块土地 使用权的实际成本为３００万元，厂房的实际造价为４００万元。宏远公 司根据有关原始凭证，作如下会计处理： 借：投资性房地产——厂房贷：在建工程４００００００ ４００００００ 贷：投资性房地产——厂房 借：在建工程 贷：银行存款 ２００９年９月５日，改建、扩建完工时： 借：投资性房地产——厂房 贷：在建工程 １５００００００ １３０００００ １３０００００ １ １８０００００ １１８０００００ ２００９＂￣５月２１日只２００９＃９月５日，在改建、扩建中发生的支出时： 借：投资性房地产——已出租土地使用权３００００００ 贷：无形资产——土地使用权 ３００００００ （三）接受外单位投入的投资性房地产 接受外单位投入的投 资性房地产，应按双方评估确认的价值，借记“投资性房地产”账 户，贷记“股本”账户。例如：宏远股份公司２００８年９月接受乙公司投 入的土地使用权，该资产在乙公司的账面价值为５００万元，双方协 商以评估价值作为投资价值确认标准，其评估价值为５３０万元，宏 远股份公司取得该土地后，拟在适当时机转让。宏远股份公司接受 乙公司投资时的会计处理为： （２）费用化的后续支出处理。不满足投资性房地产确认条件 的，发生时记人当期损益。发生投资性房地产费用化后续支出时， 借记“其他业务成本”等账户，贷记“银行存款”等账户。 【例２】宏远公司对一项投资性房地产进行日常维修，发生维 修费１万元，根据有关原始凭证，作如下会计处理： 借：其他业务成本 贷：银行存款 １００００ １００００ 借：投资性房地产 ５３０００００ 贷：股本 ５３０００００ （四）投资性房地产的折旧和摊销应该按照《企业会计准则 第４号——固定资产》或《企业会计准则第６号——无形资产》的有 关规定，按期（月）计提折旧或摊销，企业按期（月）对投资性房地产 进行折旧或进行摊销时，借记“其他业务成本”账户，贷记“投资性 房地产累计折旧（摊销）”账户。例如：宏远公司将一栋办公楼出租 给美邦公司，已确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计 量。这栋办公楼的成本为３６００万元，按照直线法计提折旧，使用年 限为２０年，预计净残值为零，根据有关原始凭证，宏远公司应作如 下会计处理：每月计提的折ＩＨ＝３６００／２０／１２＝１５（万元）。 借：其他业务成本 １５００００ （六）投资性房地产减值的处理投资性房地产有减值迹象的， 应按照规定进行减值测试。经减值测试后确定发生减值的，应当计 提减值准备。计提减值准备时，借记“资产减值损失”账户，贷记“投 资性房地产减值准备”账户。已经计提减值准备的投资性房地产， 其减值损失在以后的会计期间不得转回。 二、公允价值模式计量投资性房地产的会计处理 （一）外购、自建的投资性房地产外购或自行建造的投资性 房地产，应当按照取得时的实际成本进行初始计量，其实际成本的 确定与外购或自行建造的采用成本模式计量的投资性房地产一 致。企业应当在“投资性房地产”账户下设置“成本”和“公允价值变 贷：投资眭房地产累计折旧（摊销）１５００００ 财企通孔・综合２０ｌ１年第６期（上） 技术探索Ｉ ＴＥＣＨＮＩＣＡＬ ＰＲＯＢＥ 固定资产与无形资产会计核算异同探讨 西南大学经济管理学院 王北军 一、固定资产与无形资产带来经济利益的方式差异 市场需求变化、同行业竞争等）。此外，无形资产的取得成本与其能为 固定资产和无形资产都能在较长时期内为企业提供经济利益， 但二者为企业带来经济利益的方式不同。固定资产是通过实物价值 企业带来的未来经济利益之间并无内在联系，很难对其未来的获利 能力作出合理的估计，这也与固定资产有所不同。 二、外购固定资产与无形资产超过正常信用条件延期支付的比较 的磨损和转移来为企业带来未来经济利益，而无形资产很大程度上 是通过所具有的技术等优势为企业带来未来经济利益。在实务中， 判断固定资产包含的经济利益是否很可能流人企业，主要依据与该 固定资产所有权相关的风险和报酬是否转移到了企业。而无形资产 在创造经济利益方面具有较大的不确定性。在实务中，要确定无形 外购固定资产和无形资产超过正常信用条件延期支付的会计 核算是相似的。新会计准则在固定资产和无形资产的初始计量中引 入了现值计量属性。购买固定资产和无形资产的价款超过正常信用 条件延期支付，实质上具有融资性质的，资产的成本以购买价款的 现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额作 为未确认融资费用，应当在在付款期内采用实际利率法进行摊销。 摊销金额满足借款费用资本化条件的，应当计人资产的成本；不满 足资本化条件的，计人各年财务费用。这样处理，客观反映了固定资 产和无形资产价值，没有高估资产价值，提高了会计信息的可靠性。 资产产生的经济利益是否很可能流人企业，应当对无形资产在预计 使用寿命内可能存在的各种经济因素作出合理稳健的估计，并且应 当有明确证据支持（如合同或协议、经营收入指标等）。在进行这种判 断时，需要考虑企业内部因素（如有形资产）对无形资产为企业创造 经济利益的配合情况，也要特别关注外界因素的影响（如技术进步、 动”两个明细科目。外购或自行建造时发生的实际成本，借记“投资 性房地产——成本”账户，贷记“银行存款”、“在建工程”等账户。如 上例，处理如下： 借：投资性房地产——成本４００００００ 地产——成本”、“投资性房地产——公允价值变动”账户；在改建、 扩建或装修完成后，继续用于投资性房地产的，借记“投资性房地 产——成本”账户，贷记“在建工程”账户。 ［例４］２００８年３月，Ａ企业与Ｂ企业的一项厂房经营租赁合同即 贷：银行存款４００００００ 将到期。为了提高厂房的租金收入，Ａ企业决定在租赁期满后对厂 房进行改扩建，并与Ｃ企业签订了经营租赁合同，约定自改扩建完 （二）投资性房地产的后续计量投资性房地产采用公允价值 模式进行后续计量的，不计提折旧，应当以资产负债表日的公允价 工时将厂房出租给Ｃ企业。３月１５日，与Ｂ企业的租赁合同到期，厂 房随即进人改扩建工程。１２月１０日，厂房改扩建工程完工，共发生 支出２００万元，即日按照租赁合同出租给ｃ企业。３月１５日，厂房账 面余额为２ ０Ｏ万元，其中成本１ ７００万元，累计公允价值变动３００万 元。假设Ａ企业采用公允价值计量模式。 Ａ企业的会计处理如下： （１）２００８年３月１５日，投资性房地产转入改扩建工程时： 值计量。在产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面余额 的差额，借记“投资性房地产——公允价值变动”账户，贷记“公允 价值变动损益”账户；公允价值低于其账面价值余额的差额做相反 的账务处理。 ［例３】鸿达企业为从事房地产经营开发的企业，于２００８年８月 与甲企业签订将正在开发的一栋精装修的办公楼在完工后租赁给 甲企业使用的租赁合同，租期１０年。２００８年１Ｏ月１日该办公楼完工 并开始起租，该办公楼的造价为８ ０Ｏ万元。由于鸿达企业能够从 借：在建工程 贷：投资性房地产——成本 ２０００００００ １７００００００ ３００００００ 该地区投资性房地产交易市场上取得类似房地产的交易报价信 息，所以鸿达企业对该办公楼采用公允价值方法进行后续计量。 ２００８年１２月３１日，该办公楼的市场公允价为８ ４００万元。鸿达企业 的会计处理如下： 投资性房地产——公允价值变动 （２）２００８年３月１５ Ｅｔ一１２月１０ Ｅｔ： 借：在建工程 贷：银行存款 ２００００００ ２００００００ （１）２００８年１Ｏ月１日，鸿达企业开发完成办公楼并出租时： （３）２００８年１２月１０日，改扩建工程完工： 借：投资性房地产——成本 贷：在建工程 ２２００００００ ２２００００００ 借：投资性房地产——办公楼（成本）８０００００００ 贷：生产成本８０００００００ （２）２００８年ｌ２月３ １日，按照公允价值为基础调整其账面价值， 公允价值与原账面之间的差额记人当期损益： 二是费用化的后续支出。与成本计量模式下的费用化后续支 出一样，在公允价值模式下，与投资性房地产有关的后续支出，不 借：投资性房地产——公允价值变动贷：公允价值变动损益４００００００ ４００００００ 满足投资性房地产确认条件的，应当在发生时计入当期损益。 参考文献： （三）投资性房地产的后续支出一是资本化的后续支出。满足 投资性房地产确认条件的计人投资性房地产成本。投资性房地产 进入改扩建或装修阶段时，借记“在建工程”账户，贷记“投资性房 ［１］财政部：《企业会计准则——立信会计出版社应用指南》， 立信会计出版社２００６年版。 （编辑代娟） 财佘通Ｋ．综合２０１１年第６期（上） 爹